Grundstückskaufvertrag kurz vor dem Tod des Erblassers
Erbschaftsteuerliche Behandlung, Nachlasszuordnung und Bewertung
Der Abschluss eines Grundstückskaufvertrags kurz vor dem Tod des Erblassers ist in der Praxis keine seltene Konstellation. Für Erben, Testamentsvollstrecker und steuerliche Berater stellt sich dann regelmäßig eine zentrale Frage:
Gehört die Immobilie im Zeitpunkt des Todes noch zum Nachlass – oder nur noch die Kaufpreisforderung gegen den Käufer?
Die Antwort ist für mehrere Bereiche von zentraler Bedeutung:
- für das Nachlassverzeichnis bzw. die Nachlassbilanzierung,
- für die Erbschaftsteuererklärung,
- und für die steuerliche → Bewertung der Immobilie im Rahmen der Erbschaftsteuer
Da beim Grundstückskauf zwischen notariellem Kaufvertrag, Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten und der Eintragung im Grundbuch regelmäßig ein zeitlicher Ablauf liegt, entstehen bei einem Todesfall in dieser Phase häufig Unsicherheiten bei der rechtlichen und steuerlichen Einordnung.
Der folgende Beitrag erläutert die maßgeblichen zivilrechtlichen und erbschaftsteuerlichen Grundsätze und zeigt, wie ein Grundstückskaufvertrag, der am Todestag noch nicht vollständig vollzogen ist, im Nachlass und in der → Erbschaftsteuererklärung korrekt abzubilden ist.
→ Grundlagen zur Erbschaftsteuer bei Immobilien
Gehört die Immobilie zum Nachlass oder nur die Kaufpreisforderung?
Gerade bei Grundstückskaufverträgen kurz vor dem Tod des Erblassers stellt sich häufig die Frage, welche Vermögenspositionen im Nachlass tatsächlich anzusetzen sind.
Solange der Eigentumsübergang im Grundbuch noch nicht vollzogen ist, gilt grundsätzlich:
- Die Immobilie gehört weiterhin zum Nachlassvermögen, da das zivilrechtliche Eigentum noch beim Erblasser liegt.
- Der Anspruch auf Zahlung des Kaufpreises aus dem Kaufvertrag kann daneben bereits als Forderung bestehen.
- Gleichzeitig besteht die Verpflichtung zur Übereignung der Immobilie an den Käufer.
Für die praktische Abbildung im Nachlassverzeichnis, in der Nachlassbilanzierung und in der Erbschaftsteuererklärung bedeutet dies regelmäßig, dass die korrespondierenden Rechte und Pflichten vollständig zu erfassen sind.
→ Mehr zur Erstellung der Erbschaftsteuererklärung im Erbfall
Statt lediglich die Immobilie oder nur die Kaufpreisforderung auszuweisen, erfolgt daher in der Praxis regelmäßig eine gegenüberstellende Erfassung der maßgeblichen Aktiv- und Passivpositionen.
Erbschaftsteuerliche Abbildung schwebender Grundstückskaufverträge
Ist ein Grundstückskaufvertrag am Todestag noch nicht vollständig erfüllt, verlangt die steuerliche Praxis eine vollständige Erfassung der am Bewertungsstichtag bestehenden Vertragspositionen. Maßgeblich ist dabei die zivilrechtliche Situation am Todestag.
In der Praxis ergibt sich daraus regelmäßig folgende Struktur:
Aktivposten
- Grundstück, solange das zivilrechtliche Eigentum noch beim Erblasser liegt,
- Kaufpreisforderung gegenüber dem Käufer, soweit der schuldrechtliche Anspruch bereits entstanden ist.
Passivposten
- Verpflichtung zur Übereignung des Grundstücks an den Käufer.
Diese Vorgehensweise entspricht der sogenannten Brutto-Abbildung schwebender Geschäfte. Die vertraglichen Rechte und Verpflichtungen werden dabei vollständig erfasst und wertmäßig gegenübergestellt, anstatt lediglich saldiert zu werden.
Für die praktische Umsetzung bedeutet dies: Die steuerliche Neutralität eines vollständig entgeltlichen Grundstückskaufvertrags entsteht nicht durch das Weglassen einzelner Vertragspositionen, sondern durch deren systematische Gegenüberstellung im Nachlass.
Neutralität schwebender Verträge
Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs beschreibt solche Konstellationen mit dem Grundsatz der Neutralität schwebender Geschäfte. Gegenseitige Verträge wirken sich auf die Höhe der steuerlichen Bemessungsgrundlage regelmäßig nicht aus, solange Leistung und Gegenleistung wirtschaftlich ausgewogen sind.
Diese Neutralität bedeutet jedoch nicht, dass die Vertragspositionen unberücksichtigt bleiben dürfen. Vielmehr entsteht sie gerade durch die wertmäßige Gegenüberstellung der korrespondierenden Aktiv- und Passivposten.
Gerade für → Testamentsvollstrecker und steuerliche Berater ist diese strukturierte Abbildung wichtig, weil sie der typischen Prüflogik der Finanzämter bei der Erbschaftsteuerveranlagung entspricht.
Bewertung der Immobilie im Erbfall
Gehört die Immobilie am Todestag noch zum Nachlass, erfolgt ihre Bewertung für Zwecke der Erbschaftsteuer grundsätzlich nach den Vorschriften der Grundbesitzbewertung (§§ 157 ff. BewG).
Dabei wird ein sogenannter Grundbesitzwert ermittelt. Dieser soll den gemeinen Wert (Verkehrswert) der Immobilie zum maßgeblichen Bewertungsstichtag möglichst realitätsnah abbilden.
Die → Bewertung erfolgt nach den im Bewertungsgesetz vorgesehenen typisierten Bewertungsverfahren, insbesondere
- dem Vergleichswertverfahren,
- dem Ertragswertverfahren oder
- dem Sachwertverfahren.
Gerade bei kurz vor dem Tod abgeschlossenen Grundstückskaufverträgen stellt sich deshalb häufig die Frage, welche Bedeutung der vereinbarte Kaufpreis für die steuerliche Bewertung hat und ob er den nach dem Bewertungsgesetz ermittelten Grundbesitzwert bestätigt oder in Frage stellt.
Bedeutung des vereinbarten Kaufpreises
Ein im gewöhnlichen Geschäftsverkehr vereinbarter Kaufpreis kann ein wichtiges Indiz für den → Verkehrswert einer Immobilie sein. Dies gilt insbesondere dann, wenn
- der Kaufvertrag zwischen fremden Dritten geschlossen wurde,
- der Kaufpreis frei ausgehandelt wurde und
- der Vertragsschluss zeitlich nah am Bewertungsstichtag liegt.
In solchen Fällen spricht häufig viel dafür, den vereinbarten Kaufpreis als starken Hinweis auf den gemeinen Wert heranzuziehen.
Gleichwohl bleibt für die steuerliche Bewertung rechtlich stets der gemeine Wert zum Bewertungsstichtag maßgeblich. Weicht der nach den Bewertungsverfahren des Bewertungsgesetzes ermittelte Grundbesitzwert deutlich vom tatsächlichen Marktwert ab, kann im Einzelfall der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts nach § 198 BewG in Betracht kommen.
→ Mehr zum Nachweis eines niedrigeren Verkehrswerts nach § 198 BewG
Besondere Bedeutung für Testamentsvollstrecker
Für → Testamentsvollstrecker, berufsmäßige Nachlasspfleger und steuerliche Berater ist diese Konstellation besonders relevant. Sie müssen den Nachlassbestand zutreffend erfassen, das Nachlassverzeichnis erstellen und häufig auch die → Erbschaftsteuererklärung vorbereiten oder koordinieren.
Gerade bei Grundstückskaufverträgen kurz vor dem Tod des Erblassers stellt sich die Aufgabe, die am Bewertungsstichtag bestehenden Vertragspositionen vollständig und strukturiert abzubilden. Dazu gehören insbesondere
- die Immobilie als Nachlassvermögen,
- eine gegebenenfalls bereits entstandene Kaufpreisforderung,
- sowie die Verpflichtung zur Übereignung des Grundstücks.
Eine klare und nachvollziehbare Darstellung dieser Positionen ist nicht nur für die steuerliche Bewertung relevant. Sie trägt auch dazu bei, spätere Diskussionen mit Finanzverwaltung, Miterben oder Pflichtteilsberechtigten zu vermeiden.
→ Mehr zur steuerlichen Rolle des Testamentsvollstreckers bei der Erbschaftsteuer
Praxisproblem: Unterwertige Kaufpreise
Wird eine Immobilie zu einem Kaufpreis veräußert, der unterhalb ihres gemeinen Werts liegt, können sich daraus schenkungsteuerliche Konsequenzen ergeben. In solchen Fällen kann eine sogenannte gemischte Schenkung vorliegen, bei der der unentgeltliche Teil der Zuwendung der Schenkungsteuer unterliegt.
Eine solche Konstellation kann insbesondere dann in Betracht kommen, wenn der vereinbarte Kaufpreis deutlich vom tatsächlichen Marktwert der Immobilie abweicht und diese Abweichung nicht durch marktübliche Faktoren erklärt werden kann.
Die schenkungsteuerliche Beurteilung ist jedoch von der erbschaftsteuerlichen Bewertung des Nachlasses zu trennen. Für Zwecke der Erbschaftsteuer bleibt grundsätzlich der gemeine Wert der Immobilie zum Bewertungsstichtag maßgeblich.
Der vereinbarte Kaufpreis kann zwar ein wichtiges Indiz für den Verkehrswert sein. Er ersetzt jedoch nicht automatisch die Bewertung nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes.
Praxishinweis für Berater und Testamentsvollstrecker
Eigentumslage am Todestag klären
Zunächst ist zu prüfen, ob der Erblasser am Bewertungsstichtag noch zivilrechtlicher Eigentümer der Immobilie war. Maßgeblich sind insbesondere
- der Grundbuchstand,
- eine bereits erklärte Auflassung,
- sowie der vereinbarte Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten.
Vertragspositionen vollständig erfassen
Anschließend sind die am Bewertungsstichtag bestehenden vertraglichen Rechte und Verpflichtungen vollständig zu erfassen. Dazu gehören insbesondere
- das Grundstück als Nachlassvermögen,
- eine bereits entstandene Kaufpreisforderung,
- die Verpflichtung zur Übereignung der Immobilie,
- sowie gegebenenfalls vertragliche Sicherheiten.
Erbschaftsteuerliche Bewertung prüfen
Im dritten Schritt ist zu prüfen, wie die Immobilie für Zwecke der Erbschaftsteuer zu bewerten ist. Maßgeblich bleibt grundsätzlich der gemeine Wert zum Bewertungsstichtag. Dabei ist zu dokumentieren,
- inwieweit der vereinbarte Kaufpreis den Verkehrswert plausibel widerspiegelt,
- oder ob eine abweichende Bewertung in Betracht kommt.
Gerade bei größeren Immobilienwerten oder komplexeren Nachlassstrukturen kann es sinnvoll sein zu prüfen, ob ein qualifiziertes → Verkehrswertgutachten nach § 198 BewG zur Klärung des Marktwerts erforderlich ist.
Typische Fehler bei Grundstückskaufverträgen kurz vor dem Erbfall
In der Praxis führen Grundstückskaufverträge, die kurz vor dem Tod des Erblassers abgeschlossen wurden, häufig zu Unsicherheiten bei der steuerlichen und rechtlichen Einordnung. Dabei treten immer wieder typische Fehler auf.
Zu frühe Annahme eines Eigentumsübergangs
Ein häufiger Fehler besteht darin, bereits mit Abschluss des notariellen Kaufvertrags davon auszugehen, dass die Immobilie nicht mehr zum Nachlass gehört.
Tatsächlich geht das Eigentum an einem Grundstück jedoch erst mit Auflassung und Eintragung im Grundbuch über (§§ 873, 925 BGB). Solange diese Voraussetzungen nicht erfüllt sind, bleibt die Immobilie grundsätzlich Teil des Nachlassvermögens.
Unvollständige Erfassung der Vertragspositionen
In manchen Nachlassverzeichnissen oder Erbschaftsteuererklärungen wird lediglich die Kaufpreisforderung angesetzt, während die Immobilie nicht mehr aufgeführt wird.
Ebenso kommt es vor, dass zwar die Immobilie berücksichtigt wird, die Übereignungsverpflichtung aus dem Kaufvertrag jedoch unberücksichtigt bleibt.
Beides führt zu einer unvollständigen Abbildung des schwebenden Vertragsverhältnisses. Für eine sachgerechte Darstellung müssen regelmäßig sowohl die Aktiv- als auch die Passivpositionen erfasst werden.
Unkritische Übernahme des Kaufpreises als Verkehrswert
Ein kurz vor dem Erbfall vereinbarter Kaufpreis kann zwar ein starkes Indiz für den Verkehrswert der Immobilie sein. Dennoch wird der Kaufpreis in der Praxis manchmal unkritisch als maßgeblicher Wert übernommen.
Für die → erbschaftsteuerliche Bewertung bleibt jedoch grundsätzlich der gemeine Wert zum Bewertungsstichtag entscheidend. Gerade bei ungewöhnlichen Vertragsgestaltungen, familiären Transaktionen oder deutlichen Marktveränderungen kann eine nähere Prüfung der Wertermittlung erforderlich sein.
→ Mehr zur Bewertung von Immobilien im Erbschaftsteuerrecht
